Этой статьей мы начинаем серию публикаций о практике применения новых федеральных стандартов учета и отчетности с комментариями от ревизоров и советами для ревизоров.

В этих публикациях мы не будем заострять внимание на важности и положительных аспектах внедрения новых стандартов. Остановимся на тех проблемах и сложностях, которые могут возникнуть у ревизоров в процессе проверки учреждений, ведущих учет по новым стандартам. И проанализируем ситуацию, сложившуюся на сегодняшний день.

Наталия Михайловна ГУСЕВА, государственный советник 2-го класса, кандидат экономических наук, практик-эксперт

Закончился первый год действия новых стандартов учета и отчетности. Особенно трудным он стал для бухгалтерских и финансовых служб — ведь были введены новые понятия и термины, внесены изменения в инструкции, формы отчетности и программные продукты, осуществлен переход на новый план счетов.

В целом переход на новые стандарты несколько затянулся. Это было вызвано прежде всего несовершенством нормативно-правовой базы. В частности, отсутствием методических рекомендаций по ряду позиций (таблица).

Таблица. Федеральные стандарты учета и отчетности госсектора (2018–2019 гг.) и имеющиеся в настоящее время нормативно-правовые материалы

Стандарты 2018 г. Нормативно-правовые материалы
«Основные средства»	Методические рекомендации Минфина России: — по применению переходных положений (письмо от 30 ноября 2017 г. № 02-07-07/79257); — по применению стандарта (письмо от 15 декабря 2017 г. № 02-07-07/84237)
«Аренда»	Методические рекомендации Минфина России: — по применению переходных положений (письмо от 13 декабря 2017 г. № 02-07-07/83463); — по применению стандарта (письмо от 13 декабря 2017 г. № 02-07-07/83464)
«Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организации государственного сектора»	Методических рекомендаций Минфина России не имеется
«Обесценение активов»	Методических рекомендаций Минфина России не имеется
«Представление бухгалтерской (финансовой) отчетности»	Инструкции Минфина России (приказы от 28 декабря 2010 г. № 191н, от 25 марта 2011 г. № 33н)
Стандарты 2019 г.
«События после отчетной даты»	Методические рекомендации Минфина России по применению стандарта (письмо от 31 июля 2018 г. № 02-06-07/55005)
«Учетная политика, оценочные значения и ошибки»	Методические рекомендации Минфина России по применению стандарта (письмо от 31 августа 2018 г. № 02-06-07/62480)
«Доходы»	Методических рекомендаций Минфина России не имеется
«Отчет о движении денежных средств»	Методические рекомендации Минфина России по применению стандарта (письмо от 31 августа 2018 г. № 02-06-07/62483)
«Влияние изменений курсов иностранных валют»	Методических рекомендаций Минфина России не имеется

План счетов

Первое, на что необходимо обращать внимание при проверках, — это правильность и своевременность перехода на новый план счетов:

• на какую дату был осуществлен процесс перехода на новый рабочий план счетов;
• в какие сроки следовало осуществить переход;
• кто являлся ответственным исполнителем.

Необходимо отметить, что неопределенность законодательной базы, отсутствие четких и однозначных разъяснений не позволили ввести новые (рабочие) планы счетов с начала 2018 года. Изменения в основные бухгалтерские инструкции вступили в силу 8 мая 2018 года, к середине года были урегулированы вопросы методологии. Также в первой половине 2018 года бухгалтеры учреждений нарабатывали определенную практику по применению новых стандартов учета и отчетности — по сути, вручную перебрали все проводки с 1 января 2018 года. В силу описанных обстоятельств у учреждений не было возможности начать использовать программные продукты по новым планам счетов с 1 января 2018 года. Однако завершить переходные процедуры все равно было необходимо к дате окончания периода полугодовой отчетности — 30 июня 2018 года.

В качестве ответственных исполнителей должны быть указаны не только бухгалтеры, но и сотрудники технической службы поддержки используемого программного продукта, члены инвентаризационной комиссии и комиссии по поступлению и выбытию активов, функционал которых претерпел изменения.

Контролер должен обращать внимание и на то, что переходные операции в межотчетный период в части переноса остатков необходимо было оформить бухгалтерскими справками (ф. 0504833). В качестве ремарки: я бы порекомендовала учреждениям для формирования лучших практик собирать все эти справки в один учетный регистр — «Документы переходных операций 2018 года». Если эти документы уже имеются в учреждениях, ревизору следует внимательно проверить все позиции.

Инвентаризация

Инвентаризационная опись нефинансовых активов является основным документом, на базе которого строится переход. Среди главных особенностей сегодняшней инвентаризации можно выделить следующие:

С 2018 года порядок проведения инвентаризации должен быть разработан с учетом новых правил Стандарта «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора». Данный порядок закрепляется в учетной политике или отдельным приложением к ней. Там описываются особенности инвентаризации разных видов активов и обязательств в конкретном учреждении. Далее, в процессе инвентаризации непосредственно в инвентаризационных описях указываются статус объекта и его целевая функция.

В порядке должна быть раскрыта специфика деятельности учреждения. Федеральные ГРБС и подведомственные им ПБС должны дополнительно прописать особенности инвентаризации дебиторской задолженности, которую проводят ежеквартально. Такие разъяснения даны в письме Минфина России от 30 апреля 2015 года № 02-07-10/25594 и в письме Минфина России, Федерального казначейства от 10 декабря 2015 года № 02-07-07/73609, № 07-04-05/02-848.

Для годовой отчетности ежегодно инвентаризируются все объекты бухучета, в том числе те, которые учтены на забалансовом счете. Как правило, это делается в срок с 1 октября по 31 декабря — конкретные даты и периодичность закрепляются в учетной политике. Причем инвентаризацию основных средств следует проводить не реже одного раза в три года, библиотечных фондов — один раз в пять лет. Об этом сказано в пункте 80 СГС «Концептуальные основы бухучета и отчетности» и пункте 1.5 методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 года № 49.

Результаты годовой инвентаризации, которые отражены в протоколах и актах после 1 января до сдачи отчетности, необходимо зафиксировать в оборотах отчетного года как событие после отчетной даты и включить в годовую отчетность (пункт 1 письма Минфина России, Федерального казначейства от 2 февраля 2018 года № 02-06-07/6076, № 07-04-05/02-1648), например, как излишки, недостачи, ошибки, задолженности.

#368972_500_d#

Еще одним новшеством инвентаризации 2018 года стало требование на соответствие объектов критериям актива. При проверке на соответствие критериям актива объекты, не соответствующие им, учитываются на забалансовом счете 02 (пункт 335 инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 1 декабря 2010 года № 157н). Имущество, которое не приносит учреждению экономические выгоды, не имеет для этого потенциала, учитывают на забалансовых счетах. В 2018 году в инвентаризационную ведомость добавлены графы 8 и 9 (рисунки 1 и 2).

С 2018 года Ведомость расхождений по результатам инвентаризации (ф. 0504092) заполняется, даже если излишков или недостач, кроме выявленных объектов, утративших признаки актива, при проведении инвентаризации обнаружено не было.

Решение о списании нефинансовых активов может принять:

• Комиссия по поступлению и выбытию активов (пункт 34 Инструкции 157н). Составляется Акт о списании (ф. 0504104);
• Комиссия по инвентаризации (письмо Минфина России от 15 декабря 2017 года № 02-07-07/84237). Составляется Акт о результатах инвентаризации (ф. 0504835).

#368973_500_d#

Выбытие основных средств, нематериальных, непроизведенных активов, материальных запасов, в отношении которых установлен срок эксплуатации, в том числе в результате прекращения признания объекта в качестве актива субъекта учета (выбытия с балансового учета), осуществляется на основании решения постоянно действующей Комиссии по поступлению и выбытию активов (пункт 34 Инструкции 157н) (рисунок 3).

Очень сложной и проблематичной является процедура обесценения активов с точки зрения практики ее применения при инвентаризации 2018 года. Механизм обесценения не применялся ранее в практической деятельности. Терминология и понятийный аппарат непривычны и сложны для бухгалтеров, методические рекомендации отсутствуют.

Если учреждение все-таки применяло тесты на обесценение в 2018 году, ревизорам следует обстоятельно проверить правомерность этих действий. Результаты обесценения должны быть раскрыты в пояснительной записке.